Lijfrentevoorzieningen in de BV: de meest gestelde vragen (én de antwoorden)
Geplaatst op: 21-12-2023, 09:31:50
In de praktijk zijn er nog heel veel BV’s met een lijfrenteverplichting. Een ideaal financieel planningsinstrument vindt Kees Beishuizen, die de meest gestelde vragen over lijfrentevoorzieningen in de eigen BV bespreekt.
Het creëren van een lijfrentevoorziening in de eigen BV was lange tijd een populaire manier om belastingheffing over de stakingswinst en FOR bij de inbreng van de eenmanszaak in de BV te voorkomen. Bij de ruisende inbreng was en is het mogelijk om ter grootte van de FOR en voor het bedrag van de stakingswinst (binnen de daartoe gestelde fiscale grenzen) een lijfrente te bedingen. Hiermee wordt de belastingheffing uitgesteld tot het moment waarop de lijfrente uitgekeerd wordt. Bovendien kan er in veel gevallen ook een tariefsvoordeel behaald worden ten opzichte van het direct afrekenen over de stakingswinst en of de FOR. De stakingswinst en vrijval van de FOR zullen bij directe afrekening immers vaak belast zijn tegen het toptarief van 49,5%, terwijl de belastingheffing over de lijfrente-uitkeringen vanaf AOW-leeftijd vaak beperkt zal blijven tot 19% of voor een gedeelte 37%.
Voor welk bedrag kan er een lijfrente bij de BV aangekocht worden?
De bij de BV te bedingen lijfrente is voor wat betreft de FOR beperkt tot de hoogte van de FOR aan het begin van het kalenderjaar in het jaar van overdracht van de onderneming. Essentieel is dat er sprake is van overdracht van een onderneming, alleen in deze situatie is de BV een toegelaten aanbieder voor een lijfrente.
De hoogte van de lijfrente te bedingen bij staking van de onderneming en inbreng in de BV, is tweeledig beperkt door enerzijds de stakingswinst en anderzijds de maxima opgenomen in artikel 3.129 wet IB. Deze maxima worden hoger naarmate de stakende ondernemer ouder is. Het maximale bedrag voor een ondernemer die 5 jaar voor de AOW-datum zit, is € 510.970 (bedrag 2023). Het maximale bedrag voor de ondernemer 15 jaar voor AOW-datum of de arbeidsongeschikte ondernemer is € 255.495. Voor de ondernemer jonger dan 15 jaar voor de AOW-leeftijd, is het maximale bedrag € 127.755. De lijfrente behoeft dan niet direct in te gaan. Echter wanneer de lijfrente direct ingaat kan ook voor de ondernemer jonger dan 15 jaar voor de AOW-leeftijd, de stakingswinst tot een bedrag van € 255.495 benut worden voor het bedingen van een lijfrente. Reden waarom we in de praktijk ook wel zien dat betrekkelijke jonge dga’s naast het salaris ook al een lijfrente ontvangen.
De hierboven genoemde maxima worden overigens wel gekort met de stand van de FOR aan het begin van het boekjaar van staking en de door de ondernemer gestorte premies in een lijfrenteverzekering en of bancaire lijfrente. Zoals we al in een eerder artikel schreven, is door de afschaffing van de FOR en de verruiming van de lijfrente-aftrek in de jaarruimte, het storten van een lijfrente nog de enige mogelijkheid voor de ondernemer om met fiscale faciliteit een oudedagsvoorziening op te bouwen. Hierdoor zal, zo is onze inschatting, er steeds minder gebruik gemaakt worden van een stakingswinstlijfrente en/of FOR-lijfrente bij inbreng van de eenmanszaak in de BV. Simpelweg omdat er minder ruimte is.
Gerichte lijfrente of uitgestelde zuivere lijfrente?
De lijfrente die bij de BV bedongen wordt, is veelal een gerichte lijfrente. In de lijfrenteovereenkomst is dan opgenomen dat het kapitaal jaarlijks met de op dat moment geldende marktrente wordt verhoogd. Vaak komt het dan voor dat de marktrente bij bedingen van de lijfrente voor de gehele looptijd geldt, waardoor nog steeds percentages van 6 of 8% gelden. Dit heeft ertoe geleid dat gerichte lijfrenten die in de jaren negentig bedongen zijn en nog niet zijn ingegaan, inmiddels tot enorme hoogte gestegen zijn.
Een voorbeeld
Bij inbreng van de eenmanszaak in 1995 wordt er voor de stakingswinst en de FOR, samen groot €100.000, een gerichte lijfrente bedongen. De ondernemer is op dat moment 30 jaar oud. De ingangsdatum van de lijfrente is de 65-jarige leeftijd. Bij het destijds geldende rentepercentage van 7% zal de lijfrenteverplichting einde 2023, €711.000 groot zijn. De jaarlijkse oprenting met 7% bedraagt in 2023 ruim €46.000. En op 65-jarige leeftijd, in 2030 zal de lijfrenteverplichting, €1.067.000 bedragen. De oprenting in het laatste jaar bedraagt €70.000. Ondertussen zal de dga vast al een keer de vraag hebben gesteld of de oprenting niet verlaagd kan worden omdat de BV de oprenting bedrijfseconomisch niet meer op kan brengen. Het antwoord is dan: ‘Nee, dat is niet zakelijk’. Indien de dga in 1995 voor dezelfde koopsom van €100.000 bij een verzekeraar een gerichte lijfrente had bedongen die in 2030 een gegarandeerd kapitaal op zou leveren van €1.067.000 neemt deze dga ook geen genoegen met een lager kapitaal omdat de oprenting voor de verzekeraar even moeilijk is. Desondanks zien we in de praktijk wel eens dat de Belastingdienst op verzoek akkoord gaat met verlaging van het oprentingspercentage naar 4%. Dit is echter puur coulance en niet gebaseerd op wet- of regelgeving.
Kan de verplichting dan toch niet gebruikmakend van bestaande wet- en regelgeving verlaagd worden?
Ja, dit is wel mogelijk door het lijfrentekapitaal ruim voor ingangsdatum alvast om te rekenen naar een levenslange uitkering. De gerichte lijfrente wordt een zuivere lijfrente. De omrekening van het kapitaal naar een lijfrente vindt conform de benaderde marktwaarde methodiek plaats op basis van de huidige markrente plus een half procent, per saldo een rekenrente van 3,45%. De zuivere lijfrente zal gewaardeerd moeten worden met een rekenrente van 4%.
Vervolg voorbeeld
In het voorbeeld bedraagt de gerichte lijfrente in 2023 €711.000. De dga is inmiddels 58 jaar. Het bedrag van €711.000 wordt aangewend voor de aankoop van een zuivere lijfrente ingaande op 68-jarige leeftijd. De lijfrente-uitkering bedraagt dan €71.000 per jaar. De fiscale verplichting per einde 2023 bedraagt na de omzetting €625.000. Een vrijval van €86.000. Overigens bij een lagere marktrente/U-rendement zoals tot medio 2022 het geval was, is het verschil nog vele malen groter. Ter illustratie: bij een omrekening op basis van de marktrente 2021, per saldo 0,24%, zou de uitkering €38.000 bedragen en de fiscale verplichting, €335.000.
Het omzetten van de gerichte lijfrente naar een zuivere lijfrente voor de ingangsdatum wordt hiermee een kwestie van timing, geleid door de vraag: waaraan hebben de dga en zijn BV de meeste behoefte? Een zo hoog mogelijke uitkering en verplichting of een zo laag mogelijke verplichting en uitkering? In het eerste geval is het zinvol om op basis van de verwachting dat de rente niet verder zal stijgen, in 2023 toe te slaan. In het tweede geval is het raadzaam om nog te wachten tot het moment waarop de rente lager wordt.
Wanneer moet de lijfrente ingaan?
Een levenslange lijfrente kan op ieder moment ingaan en de uiterste ingangsdatum is 31 december van het kalenderjaar gelegen 5 jaar na de AOW-datum van de lijfrente-gerechtige. In de Wet toekomst pensioenen (Wtp) is opgenomen dat de vroegste ingangsleeftijd, het kalenderjaar gelegen 10 jaar voor de AOW-leeftijd wordt.
De vroegste ingangsdatum van een tijdelijke oudedagslijfrente is afhankelijk van de geldende AOW-leeftijd op het moment van bedingen van de lijfrente, dus het moment van inbreng van de eenmanszaak in de BV. Is de lijfrente bedongen voor 2014 met een AOW-leeftijd van 65 jaar dan kan de tijdelijke lijfrente ook ingaan op 65-jarige leeftijd van de dga. Is de lijfrente bedongen vóór 2006 dan is er ook nog een AOW-overbruggingslijfrente mogelijk, die op elk gewenst moment in kan gaan maar eindigt op 65-jarige leeftijd.
Uiteraard kan een tijdelijke oudedagslijfrente ook later ingaan, ook hier geldt de uiterste ingangsdatum van 31 december van het kalenderjaar gelegen 5 jaar na de AOW-datum van de lijfrente-gerechtigde.
In veel lijfrenteovereenkomsten is een ingangsdatum van 65 jaar opgenomen. Zoals hierboven beschreven, behoeft de lijfrente dan nog niet in te gaan, maar is het wel een call to action. De BV kan niet simpelweg doorgaan met het verhogen van het gerichte lijfrentekapitaal met het vaste rentepercentage, hetzelfde als verleden jaar. Nee, er zal bij een gewenst uitstel tot AOW-leeftijd, een addendum op de lijfrenteovereenkomst opgesteld moeten worden waarin het uitstel en de nieuw beoogde ingangsdatum zijn opgenomen. En waarin ook het nieuwe oprentingspercentage moet staan, gebaseerd op de marktrente op het moment van uitstel. Wanneer er niets gebeurt binnen één kalenderjaar volgend op het bereiken van de 65-jarige leeftijd, (de redelijke termijn voor de lijfrente), dan zal de gehele waarde van de lijfrente tot het box-I inkomen worden gerekend en volgt er belastingheffing inclusief revisierente.
Hoe gaat de omrekening van lijfrentekapitaal naar een uitkering?
Uiteindelijk zal elk lijfrentekapitaal een keer omgerekend moeten worden naar een uitkering. De omrekening zal, zoals al eerder opgemerkt, plaats moeten vinden op basis van de benaderde marktwaarde methodiek of met een concrete offerte van een verzekeraar. Indien gekozen wordt voor een tijdelijke oudedagslijfrente is het van belang te beseffen dat de fiscaal kortste uitkeringsduur van 5 jaar niet altijd mogelijk is. Dit omdat een tijdelijke oudedagslijfrente niet hoger mag zijn dan €24.168 (bedrag 2023) per jaar. Vaak is de hoogte van het lijfrentekapitaal zodanig dat er bij een tijdelijke lijfrente gekozen zal moeten worden voor een langere uitkeringsduur. Ter illustratie: bij een lijfrentekapitaal van €200.000 zal de uitkeringsduur circa 9 jaar moeten zijn om niet boven de €24.168 per jaar uit te komen. Zeker bij nog hogere kapitalen is een tijdelijke lijfrente niet mogelijk omdat in alle gevallen de uitkering hoger is dan €24.168 per jaar. Er kan dan wel gekozen worden voor een combinatie van een tijdelijke oudedagslijfrente en een levenslange lijfrente, immers voor een levenslange lijfrente geldt de begrenzing van €24.168 per jaar niet.
Door de omrekening op basis van de marktrente (nu 3,45%) zal er in het jaar van omrekening sprake zijn van een vrijval van de lijfrenteverplichting. Immers de zuivere lijfrente zal gewaardeerd moeten worden op basis van een rekenrente van 4%. Het renteverschil, hier 0,55% en de looptijd van de uitkering bepalen de vrijval. Hoe korter de looptijd van de uitkering, hoe kleiner het effect van het renteverschil en dus hoe kleiner de vrijval. Nu in 2023 de marktrente veel dichter bij de 4% ligt, is de vrijval relatief gering en niet zo’n groot probleem. In de jaren dat de marktrente dicht tegen de 0% aan lag, was vrijval wél een probleem; in veel gevallen was deze vrijval minstens de helft van de lijfrenteverplichting. De vrijval veroorzaakte een fiscale winst die bedrijfseconomisch helemaal geen winst was. Er moest echter wel vennootschapsbelasting over betaald worden. Terwijl mede door de beperkte achterwaartse verliescompensatie het nog maar de vraag was of deze winst nog gecompenseerd kon worden met verliezen. Reden waarom er ook een aantal malen geprocedeerd is om voor elkaar te krijgen dat ook de lijfrenteverplichting na de omrekening naar een zuivere lijfrente gewaardeerd mocht worden op de gehanteerde marktrente bij omrekening. Op deze wijze is er immers geen renteverschil en kan er ook geen sprake zijn van vrijval. Steevast was het antwoord van de belastingrechter in dergelijke casussen dat de waardering van een lijfrente op basis van een rekenrente van 4% terwijl de gehanteerde rekenrente bij omrekening veel lager is, inderdaad in strijd is met het voorzichtigheidsbeginsel en realiteitsbeginsel van goed koopmansgebruik maar dat het 4% waarderingsvoorschrift nu eenmaal opgenomen is in de wet en de belastingrechter de wet niet kan wijzigen.
Hoe hoog kan de nabestaandenlijfrente maximaal zijn?
Een nabestaandenlijfrente kan maximaal 100% van de (tijdelijke) oudedagslijfrente zijn. In de praktijk wordt, indien er sprake is van een partner, bijna altijd gekozen voor deze 100% overgang op de partner. Het minimale overgangspercentage is 70%. Overigens behoeft een nabestaandenlijfrente niet uitsluitend over te gaan op de partner en kan elke natuurlijk persoon begunstigde worden voor een nabestaandenlijfrent
Kan een reeds ingegane lijfrente nog gewijzigd worden?
Ja, een reeds ingegane lijfrente kan te allen tijde nog gewijzigd worden, dit conform artikel 3.134 wet IB. Zolang de nieuwe lijfrente maar blijft voldoen aan de wettelijke bepalingen van een lijfrente. Dit voorschrift betekent voornamelijk dat wanneer het gaat om een omzetting naar een tijdelijke lijfrente, deze tijdelijke lijfrente tenminste 5 jaar uitgekeerd wordt en niet hoger is dan €24.168 per jaar.
Een tijdelijke lijfrente kan hiermee bijvoorbeeld omgezet worden in een levenslange lijfrente of een andere tijdelijke lijfrente met een langere of kortere uitkeringsduur. Maar ook een levenslange lijfrente kan hiermee omgezet worden naar een tijdelijke oudedagslijfrente. Hierbij is het geen vereiste dat de omzetting plaatsvindt voor het bereiken van de leeftijd die 5 jaar na de AOW-leeftijd ligt. Dit omdat -zo redeneert de staatssecretaris van Financiën in het besluit van 16 mei 2019- de oorspronkelijke lijfrente uiterlijk op deze datum is ingegaan. Bij de omzetting zullen wel de berekeningsgrondslagen zoals deze gebruikt zijn bij de eerste omrekening van een kapitaal naar een uitkering gehanteerd moeten worden.
Een voorbeeld
Een 75-jarige dga ontvangt uit een BV een lijfrente-uitkering van €10.000 per jaar. Hij wil op termijn van de BV af en de lijfrente zo snel mogelijk uitkeren. De lijfrente is destijds bedongen met een marktrente van 2%. De waarde van de lijfrente voor de omrekening is hiermee €113.000. Dit bedrag wordt gebruikt als de koopsom voor een tijdelijke oudedagslijfrente. Bij een uitkeringstermijn van 5 jaar en 4 maanden is de uitkering €24.000 per jaar en hiermee lager dan het maximum voor een tijdelijke oudedagslijfrente. Deze omzetting is mogelijk. De BV kan na 5 jaar opgeheven worden.
Wanneer de dga sneller van de BV af wil, zal deze de lijfrente af moeten storten bij een financiële instelling voor de aankoop van een verzekerde lijfrente of bancaire lijfrente. Beide zijn mogelijk zolang de uitkering maar tenminste 5 jaar duurt en niet hoger is dan €24.168 per jaar.
Kan de lijfrente ook afgekocht worden of kan er afgezien worden de lijfrente?
Een lijfrente kan formeel fiscaal niet afgekocht worden. Mocht de uitvoerder tóch meewerken aan de wens tot afkoop van de gerechtigde, dan is dat fiscaal bijzonder ongunstig. De gehele waarde in het economisch verkeer van de lijfrente wordt tot het inkomen gerekend en er is bovendien maximaal 20% revisierente verschuldigd. Per saldo zal de belastingheffing dan bijna 70% over de waarde van de lijfrente bedragen. Dit wordt anders wanneer het een kleine lijfrente betreft. Is de waarde kleiner dan €4.898 (bedrag 2023) dan is de afkoopwaarde nog steeds belast in box I, maar is geen revisierente verschuldigd.
Ook voor het afzien van een lijfrente geldt dat dit een handeling is, die leidt tot een negatieve uitgave voor inkomensvoorzieningen. Ook hier is de gehele waarde in box I belast en is er revisierente verschuldigd. Dit wordt anders wanneer de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is. Met andere woorden: er wordt afgezien van de uitkering omdat de BV niet meer over middelen beschikt om de lijfrente nog langer uit te keren.
Bij een dekkingstekort, veroorzaakt door reële ondernemings- en of beleggingsverliezen en niet door dividenduitkeringen en/of afboeking van onzakelijke verstrekte leningen, is het credo: uitkeren tot de pot leeg is. Tussentijdse afstempeling op ingangsdatum, zoals bij het pensioen in eigen beheer mogelijk is gemaakt bij besluit van de staatssecretaris van Financiën van 18 maart 2013, BLKB 2013/27M, is bij een lijfrente in eigen beheer niet mogelijk.
Hoe zit het bij afkoop of afzien van een oud regime lijfrente?
Een oud regime lijfrente is een lijfrente bedongen bij inbreng van een eenmanszaak in de BV voor 1 januari 1992, de datum van invoering van de Brede Herwaardering I. Voor een dergelijke lijfrente geldt (evenals voor lijfrente tegen koopsombetaling van voor 1 januari 1992 afgesloten bij een verzekeraar) het sanctieregime bij een oneigenlijke handeling niet. Een dergelijke lijfrente kan dus worden afgekocht zónder dat er revisierente betaald behoeft te worden. De afkoopsom is wel volledig belast in box I.
Van een oud regime lijfrente kan ook worden afgezien zonder dat er revisierente verschuldigd is. De lijfrenteverplichting valt dan vrij in de BV en dit leidt dan weer tot een winst voor de BV. In de praktijk wordt van deze mogelijkheid gebruik gemaakt om bijvoorbeeld een dreigend verdampend verlies te compenseren of om een tariefsvoordeel te behalen. Van een tariefsvoordeel is sprake wanneer de gecombineerde VpB-heffing en AB-heffing over de winst lager uitvalt dan de box-I heffing over de uitkeringen. Aandachtspunt bij een oud regime lijfrente bedongen bij de BV is wel dat deze niet gewijzigd is, zo is de ingangsleeftijd van een oud regime lijfrente 65 jaar en is de uitkering altijd levenslang. Het uitstellen van de ingangsleeftijd betekent bijvoorbeeld een wijziging waarmee het oude regime verspeeld wordt. Ook bij de omzetting van een oud regime lijfrente naar een tijdelijke lijfrente wordt het oude regime verspeeld.
Conclusie
Lijfrentes in de eigen BV zijn een stuk flexibeler dan het pensioen in eigen beheer. De mogelijkheid van een tijdelijke lijfrente en tussentijdse omzetting maken dit een ideaal financieel planningsinstrument. En mocht de dga de lijfrente uiteindelijk extern bij een financiële instelling onder willen brengen, dan zijn de mogelijkheden (verzekering, bancair of een beleggingsrekening) en aanbieders vele male groter dan bij het pensioen in eigen beheer.
Drs. Kees Beishuizen MFP, pensioenconsultant en financieel planner voor ondernemers bij Montae&Partners.
Bron: www.accountancyvanmorgen.nl van 20 december 2023